Instruction n° 012/DGSIF/DSB/NPCB du 2 décembre 2014, de la Banque Centrale, relative à l’établissement et à la publication par les établissements de crédit de comptes sous une forme consolidée

Les Etablissements de Crédit, lorsqu’ils contrôlent de manière exclusive ou conjointe une ou plusieurs autres entreprises ou exercent une influence notable sur celles-ci, sont tenus d’établir et de publier des comptes consolidés en conformité avec les dispositions fixées par la présente instruction. Ces établissements sont dénommés entreprises mères pour l’application du présent texte.

Est désigné sous le nom de groupe, pour l’application du présent texte, l’ensemble composé de l’entreprise mère et des entreprises à caractère financier, définies à l’article 6, contrôlées de manière exclusive ou conjointe par celle-ci, directement ou indirectement.

Une entreprise est considérée comme contrôlée de manière exclusive lorsque l’entreprise mère y détient, directement ou indirectement, une participation en capital lui conférant, soit la majorité des droits de vote, soit le pouvoir de nommer la majorité des membres des organes d’administration, de direction ou de surveillance.

Le contrôle exclusif est également présumé dans les deux cas suivants :

• lorsqu’il n’existe pas d’autres actionnaires ou associés détenant ensemble une participation supérieure à celle de l’entreprise mère et possédant chacun plus de 5 % du capital ;
• lorsque, notamment en vertu d’un contrat de gestion ou de clauses statutaires, l’entreprise mère y exerce une influence dominante.

En l’absence de contrôle exclusif, une entreprise est considérée comme contrôlée de manière conjointe par l’entreprise mère et d’autres associés, lorsque son capital est détenu par un nombre limité d’associés ou d’actionnaires qui désignent conjointement les organes de direction en vue d’une politique commune.

L’influence notable sur la gestion et la politique financière d’une entreprise est présumée lorsque l’entreprise mère dispose, directement ou indirectement, d’une fraction au moins égale à 20 % des droits de vote de cette entreprise lorsque les conditions d’un contrôle conjoint ne sont pas réunies.

Sont considérées pour l’application de la présente instruction comme entreprises à caractère financier :

• les établissements assujettis visés à l’article 2 de la Loi Bancaire ;
• les autres entreprises à caractère financier comprenant notamment la clientèle financière telle que définie dans l’annexe à l’instruction n° 003 relative aux attributs.

Les comptes des entreprises incluses dans le champ de la consolidation au titre des articles précédents, sont consolidés quels que soient la forme juridique de ces entreprises et le pays d’exercice de leur activité.

Toutefois, sous réserve d’en justifier dans l’annexe, une entreprise peut être laissée en dehors de la consolidation dans les trois cas suivants :

• a) il existe des restrictions sévères et durables remettant substantiellement en cause le contrôle ou l’influence exercée par l’entreprise mère sur l’entreprise concernée ou les possibilités de transfert de fonds par ladite entreprise ;
• b) les actions ou parts de cette entreprise ne sont détenues qu’en vue de leur cession ultérieure ;
• c) les informations nécessaires à l’établissement des comptes consolidés ne peuvent pas être obtenues sans frais excessifs ou dans les délais compatibles avec ceux prévus par l’article 21 de la présente instruction.

L’inclusion de certaines entreprises dans le champ de la consolidation des comptes n’est pas obligatoire lorsqu’elle ne présente pas de caractère significatif. Sont notamment considérées comme étant dans ce cas, les entreprises dont le total du bilan est inférieur à 2 % du total du bilan de l’entreprise mère.

Lorsque plusieurs entreprises considérées isolément, ne présentent pas de caractère significatif, conformément au 1er alinéa du présent article, ces entreprises doivent cependant être incluses dans la consolidation, dans la mesure où elles présentent, dans leur ensemble, un intérêt non négligeable au regard de l’objectif d’image fidèle.

Les comptes des entreprises à caractère financier incluses dans le champ de consolidation sont consolidés par application des méthodes suivantes :

Les comptes des entreprises à caractère financier contrôlées de manière exclusive sont consolidés par la méthode de l’intégration globale qui consiste à substituer, au montant des titres figurant au bilan de l’entreprise mère, chaque élément du patrimoine et du résultat de l’entreprise consolidée, après élimination des opérations et comptes réciproques. La part des intérêts minoritaires dans les capitaux propres et dans le résultat de l’entreprise consolidée est inscrite distinctement au bilan et au compte de résultats consolidés.

Les comptes des entreprises à caractère financier contrôlées de manière conjointe sont consolidés par la méthode de l’intégration proportionnelle qui consiste à substituer au montant des titres figurant au bilan de l’entreprise mère, proportionnellement à la fraction des intérêts détenus, chaque élément du patrimoine et du résultat de l’entreprise consolidée, après élimination des opérations et comptes réciproques.

Les comptes des entreprises à caractère financier sur lesquelles le groupe exerce une influence notable sont consolidés par la méthode de la mise en équivalence qui consiste à substituer au montant des titres figurant au bilan du groupe, la quote-part détenue des capitaux propres de l’entreprise consolidée.

Les participations dans des entreprises autres que celles qui ont un caractère financier, contrôlées de manière exclusive ou conjointe ou sur lesquelles le groupe exerce une influence notable, font l’objet d’une prise en compte sur la base de la méthode de la mise en équivalence. Dans le cas où une telle prise en compte ne serait pas significative, elle peut ne pas être pratiquée, sous réserve d’en justifier dans l’annexe des comptes consolidés.

Toutefois, les autres entreprises à caractère non financier dont l’activité principale consiste en la détention d’immobilisations affectées à l’exploitation des banques et des établissements financiers, sont incluses par intégration globale.

Les comptes des entreprises incluses dans le champ de la consolidation sont rendus homogènes moyennant des retraitements opérés par référence aux principes applicables aux comptes des banques et des institutions financières spécialisées. Ces retraitements sont notamment évoqués dans les articles 12 à 17 de la présente instruction.

Lors de la consolidation des bilans, les créances, dettes et engagements entre les entreprises intégrées sont éliminés.

Les titres à revenu variable émis par une entreprise mère et détenus par des entreprises consolidées sont classés au bilan consolidé selon la destination qui leur est donnée dans les comptes annuels de ces dernières. Les titres de participation sont portés en diminution, suivant les cas, du capital ou de réserves consolidés. Les autres titres peuvent être maintenus dans les postes d’actifs concernés. Lors de la consolidation des comptes de résultat, les produits et les charges résultant d’opérations entre les entreprises intégrées sont également, dans la mesure du possible, éliminés.

Les plus ou moins-values provenant de cessions d’actifs entre les entreprises intégrées sont éliminées. Toutefois, les moins-values qui apparaissent justifiées sont maintenues et les plus-values résultant de cessions d’actifs à des prix de référence dont la détermination est externe au groupe peuvent ne pas être éliminées si elles ne sont pas significatives.

Les distributions de dividendes provenant de bénéfices précédemment consolidés doivent être éliminées.

Les comptes consolidés sont établis en GNF. A cette fin, les comptes annuels d’entreprises incluses dans le champ de la consolidation, exprimés en devises, sont convertis dans les conditions suivantes :

• Pour la confection du bilan consolidé, les actifs et passifs des bilans des entreprises étrangères exprimés en devises sont, à la date d’arrêté du bilan, convertis sur la base du cours du marché constaté à la date antérieure la plus proche. Toutefois, la différence sur capital, réserves et report à nouveau qui résulte de l’évolution des cours de change est portée dans une rubrique intitulée « écarts de conversion ».
• Pour la confection du compte de résultat consolidé, les comptes de résultats des entreprises étrangères exprimés en devises sont convertis sur la base de cours moyens. Toutefois, sous réserve de la mentionner dans l’annexe, les cours de marché en vigueur à la date de fin d’exercice ou à la date antérieure la plus proche, peuvent être retenus si leur utilisation ne fait pas apparaître des différences significatives par rapport au respect de la méthode des cours moyens.

Les opérations de crédit-bail, de location avec option d’achat et de location-vente doivent être portées au bilan consolidé pour leurs encours financiers. Ces encours sont substitués à ceux déterminés d’après la comptabilité sociale. La réserve latente est inscrite parmi les réserves consolidées pour un montant net des impôts différés.

Les montants des provisions constituées sur les risques portés par les banques et les établissements financiers inclus dans le champ de la consolidation doivent être réexaminés sur la base de l’analyse des risques. Si l’examen des provisions fait apparaître une insuffisance, une dotation complémentaire est effectuée au compte de résultat consolidé. A l’inverse, les provisions manifestement excédentaires sont reprises au crédit du compte de résultat. Lorsqu’elles couvrent des risques inscrits à l’actif du bilan, les provisions doivent être affectées en déduction des actifs concernés. Ces règles s’appliquent quels que soient la qualification des provisions, leur régime fiscal, leur localisation géographique ou la devise dans laquelle elles ont été constituées.

Le montant du fonds pour risques bancaires généraux constitué par les banques et les établissements financiers inclus dans le champ de la consolidation doit être réexaminé sur la base de l’analyse des risques bancaires généraux encourus par l’ensemble du groupe. Si cet examen fait apparaître une insuffisance, une dotation complémentaire est effectuée au compte de résultat consolidé. A l’inverse la partie manifestement excédentaire du fonds est reprise au crédit du compte de résultat consolidé. Ces règles s’appliquent quels que soient le régime fiscal du fonds pour risques bancaires généraux, sa localisation géographique ou la devise dans laquelle il été constitué.

Les écarts dégagés lors des réévaluations légales ou libres des bilans par des entreprises consolidées, en conformité avec les dispositions de leurs droits nationaux, peuvent être maintenus au bilan consolidé. En dehors des rectifications d’évaluations liées à la première consolidation d’une entreprise, visées à l’article 17, aucune réévaluation des actifs ne doit être pratiquée pour la consolidation.

L’incidence des écritures comptables passées pour la seule application des législations fiscales nationales doit être éliminée. Les impôts différés résultant des écritures de consolidation et des retraitements spécifiques pratiqués doivent être dégagés au bilan et au compte de résultat consolidés. Sont également dégagés les impôts différés résultant :

• du décalage temporaire entre la constatation comptable d’un produit ou d’une charge et son inclusion dans le résultat fiscal d’un exercice ultérieur,
• de déficits fiscaux reportables des entreprises comprises dans la consolidation, dans la mesure où leur imputation sur des bénéfices fiscaux futurs est probable.

Les montants totaux des impôts différés dégagés au bilan et au compte de résultat consolidés sont mentionnés dans l’annexe aux comptes consolidés.

Lors de la première consolidation d’une participation, la différence entre la valeur nette comptable des titres de participation dans les livres de la Société-mère et la part que ces titres représentent dans la situation nette de l’entreprise consolidée est, après analyse, répartie entre des corrections de valeur des éléments du bilan de l’entreprise consolidée et un solde résiduel appelé écart d’acquisition. Si ce dernier est négatif, il est maintenu au passif ; s’il est positif, il est inscrit à l’actif et amorti selon un plan préalablement fixé sur une durée qui est déterminée en fonction des objectifs de l’acquisition et qui ne peut en aucun cas excéder quarante ans.

Les comptes consolidés sont établis à la date du 31 décembre. Dans le cas où une entreprise consolidée arrête son exercice à une date différente, il doit être fait usage d’une situation des comptes établie au 31 décembre. Cette situation doit être revue par les commissaires aux comptes de l’entreprise ou, à l’étranger, par les professionnels qui en tiennent lieu, si la date de clôture de l’exercice de l’entreprise consolidée est antérieure au 30 septembre.

Les comptes consolidés publiés comprennent un bilan consolidé, un hors bilan consolidé ainsi qu’un compte de résultat consolidé présenté, soit sous forme de tableau, soit sous forme de liste, et une annexe qui doit comporter toutes les informations d’importance significative permettant au lecteur d’avoir une juste appréciation du patrimoine, de la situation financière et du résultat des entreprises comprises dans la consolidation.

Les comptes consolidés publiés sont certifiés par les commissaires aux comptes de l’entreprise mère.

Le bilan, le hors bilan et le compte de résultat consolidés doivent comporter les postes prévus dans le modèle joint à la présente instruction.

Les comptes consolidés doivent être transmis à la Banque Centrale dans les délais réglementaires.

La présente instruction prend effet à compter de sa date de signature et sera publiée partout où besoin sera.